Сьогодні абсолютно очевидно, що негативний вплив карантину, запровадженого по всій країні через пандемію COVID-19, необоротно торкнеться орендних платежів. У зв’язку з цим, Рада з міжнародних стандартів фінансової звітності опублікувала роз’яснення про застосування МСФЗ (IFRS) 16 «Оренда» в світлі невизначеності ситуації з коронавірусом. І хоча стандарт МСФЗ 16 в своєму нинішньому варіанті оговорює зміни в орендних платежах, визначення подальшого обліку в результаті суттєвих змін платежів вимагає професійного судження, що залежить від багатьох факторів. Про це й поговоримо в сьогоднішній статті.
Згідно з рекомендаціями Ради, застосовуючи в сьогоднішніх умовах МСФЗ 16, необхідно розглядати будь-які зміни в орендних платежах однаково, незалежно від природи їх винекнення. Варто брати до уваги всі «доречні факти та обставини», які можуть включати і регуляторні вказівки, які відповідно до вимог договору оренди можуть бути віднесені до форс-мажорних обставин.
Отже, МСФЗ 16 «Оренда» передбачає, що орендні платежі можуть бути змінені протягом терміну оренди. Необхідний облік таких змін включає застосування судження, і залежить від ряду факторів, зокрема від того, чи були ці зміни частиною початкових умов оренди. Так, зміни можуть бути викликані діями уряду у відповідь на пандемію COVID-19. При обліку змін в орендних платежах орендодавець і орендар разом розглядають договір оренди і будь-який застосований законодавчий або нормативний акт. Іншими словами, при застосуванні МСФЗ 16 організація розглядає зміну орендних платежів однаково, незалежно від того, чи є ця зміна результатом самого договору або, наприклад, зміною чинного законодавства або нормативного акту.
Чи є зміна платежів зміною оренди?
МСФЗ 16 визначає модифікацію оренди як зміну обсягу оренди або винагороди за оренду, яка не була частиною початкових умов.
Оцінюючи, чи відбулася зміна в обсязі оренди, потрібно зрозуміти, чи були які-небудь зміни в праві користування, переданому орендарю за договором. Зміни в обсязі оренди включають додавання або припинення права на використання одного або декількох базових активів, а також продовження або скорочення договірного терміну оренди. При цьому, орендна відпустка або зниження орендної плати самі по собі не є зміною обсягу оренди.
Що стосується відшкодування за оренду, тут потрібно враховувати загальний ефект від будь-якої зміни платежів. Наприклад, якщо орендар не проводить платежі протягом трьох місяців, за наступні періоди вони можуть бути пропорційно збільшені. Це означає, що винагорода за оренду не змінилася.
Якщо ж ні в обсязі, ні в відшкодування змін не було, тоді і зміни оренди не відбувається.
У разі, якщо зміни все ж відбулися, потрібно з’ясувати, чи були вони передбачені початковими умовами оренди. Для цього потрібно застосувати пункт 2 МСФЗ 16 та оцінити не тільки умови договору, але і всі відповідні факти і обставини. Так, карантинні обмеження, введені урядом, можуть бути юридично витлумачені як форс-мажорні обставини, зазначені в початкових умовах договору.
Виходячи з цього, зміни в орендних платежах, що виникають в результаті застережень, є частиною початкових умов оренди, навіть якщо їх вплив (обумовлений такою подією, як пандемія COVID-19), раніше не передбачався. У такому випадку відсутня зміна орендного договору для цілей МСФЗ 16.
Часткове погашення зобов’язань по оренді і знецінення активів
Якщо зміна орендних платежів призводить до погашення частини зобов’язання орендаря, зазначеної в договорі (наприклад, орендар юридично звільняється від свого зобов’язання по здійсненню спеціально визначених платежів), орендар повинен розглянути питання про те, чи можуть вимоги про припинення визнання частини зобов’язань з оренди бути задоволені з застосуванням пункту 3.3.1 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти». І хоча на сьогоднішній день складно визначити конкретні наслідки коронавірусу, однак зміни в економічних умовах повинні відображатися в макроекономічних сценаріях, які застосовуються суб’єктами господарювання, і в показниках їх суттєвості. Якщо на даному етапі неможливо відобразити вплив коронавірусу в моделях, варто скористатися постмодельними уточненнями або коригуваннями.
Крім того, внаслідок обставин, які призводять до поступок орендної плати в результаті пандемії COVID-19, активи можуть бути знецінені. Наприклад, втрата прибутку протягом періоду, що покривається концесією на оренду, може бути показником знецінення активу в формі права користування. Аналогічним чином, довгострокові наслідки пандемії можуть вплинути на очікувані поточні економічні показники активів в формі права користування.
Особливості розкриття інформації
Орендарі і орендодавці також повинні застосовувати вимоги до розкриття інформації, викладені в МСФЗ 16 та інших стандартах МСФЗ, таких як МСФЗ (IAS) 1 «Подання фінансової звітності». Наприклад, МСФЗ 16 вимагає, щоб як орендарі, так і орендодавці розкривали інформацію, яка дає користувачам фінансової звітності основу для оцінки впливу оренди на їх фінансовий стан, фінансові результати і потоки грошових коштів. Розкриття має бути достатнім для того, щоб користувачі фінансової звітності могли зрозуміти вплив пов’язаних з COVID-19 змін в орендних платежах на фінансове становище і фінансові результати підприємства (пункт 31 МСБО 1).
Владислав Деменко,
Партнер Kreston
